ANGGARAN FLEKSIBEL SEBAGAI ALAT PERENCANAAN DAN PENGENDALIAN

Anggaran Fleksibel sebagai Alat Perencanaan dan Pengendalian

A. JENIS-JENIS ANGGARAN

Anggaran sebagai alat perencanaan dan pengendalian, bisa dibagi menjadi dua model:

1. Anggaran Tetap (Fixed Budget).

2. Anggaran Fleksibel (Variabel atau Flexible Budget).

1.       Anggaran Tetap (Fixed Budget)

Anggaran tetap merupakan perencanaan biaya untuk jangka waktu tertentu dengan jumlah dan tolok ukur lainnya disusun pada tingkat tertentu. Melalui anggaran tetap pelaksanaan anggaran dibatasi untuk mengeluarkan biaya maksimal sebesar yang telah direncanakan. Anggaran semacam ini cocok untuk biaya-biaya yang pengeluarannya sukar diperkirakan di muka, seperti pengeluaran untuk riset dan pengembangan. Tentu saja anggaran semacam ini sulit untuk ditentukan di muka sebab tidak seorang pun tahu kapan pengembangan atau riset untuk produk baru menghasilkan output atau hasil akhir dan untuk kepentingan ini biaya berapa pun tidak pernah akan cukup sehingga perlu dibatasi dengan jumlah anggaran maksimal yang bisa dikeluarkan.

2.       Anggaran Fleksibel (Flexible Budget)

Anggaran fleksibel yang juga sering disebut anggaran variable merupakan anggaran yang tolok ukur kegiatannya dibagi (dikelompokkan) pada berbagai tingkat kegiatan, setiap kegiatan dianggarkan jumlah biaya yang sesuai dengan tingkat kegiatan terse but. Jadi pada anggaran fleksibel tolok ukur pengeluaran biaya tidak dibuat satu tingkat kegiatan saja seperti dalam anggaran tetap. Sebagai contoh anggaran fleksibel biaya produksi.

Anggaran fleksibel biaya produksi bisa disusun untuk berbagai jenjang kegiatan misalnya anggaran untuk 80%, 100% dan 120% kapasitas produksi. Dengan penyusunan anggaran biaya pada berbagai jenjang, akan tampak biaya baik total maupun per satuan pada berbagai jenjang kegiatan.

Contoh:

PT.ABADI FURNITURE Tbk, mempunyai informasi rencana pengeluaran biaya dan kapasitas produksi dan operasi sebagai berikut.

Tabel 1.1

PT.ABADI FURNITURE TBK ANGGARAN BIAYA DAN KAPASITAS PRODUKSI & OPERASI
Biaya	Kapasitas 10.000 Unit
Bahan Baku Upah Langsung Biaya Overhead Variabel Biaya Overhead Tetap Biaya Pemasaran Variabel Biaya Pemasaran Tetap Biaya Administrasi & Umum Variabel Biaya Administrasi & Umum Tetap Biaya Operasi Lain-lain Variabel Biaya Operasi Lain-lain Tetap	1.000.000.000 1.500.000.000 1.250.000.000 1.500.000.000    750.000.000    500.000.000    500.000.000    300.000.000    600.000.000    400.000.000
Jumlah	8.300.000.000
Per Unit	830.000

Dari informasi biaya kapasitas produksi dan operasi tersebut, maka apabila disusun anggaran tetap misalnya pada kapasitas 10.000 unit maka biaya yang direncanakan dikeluarkan hanya pada kapasitas 10.000 unit tersebut. Sekarang apabila anggaran biaya produksi dan operasi disusun berdasarkan anggaran fleksibel maka tolok ukur pengeluaran biaya didasarkan pada berbagai jenjang kapasitas, misalnya kapasitas yang dianggarkan berdasar antara 8.000 - 12.000 dengan kapasitas normal diasumsikan sebesar 10.000 (10.000 dianggap 100%) maka anggaran fleksibel disajikan sebagai berikut.

TABEL 1.2.

PT.ABADI FURNITURE TBK ANGGARAN FLEKSIBEL BIAYA PRODUKSI DAN OPERASI PERIODE 2015
Jenis Biaya		Kapasitas
		8.000 Unit (80%)	10.000 Unit (100%)	120.000 Unit (120%)
Biaya Variabel	Bahan Baku	800.000.000	1.000.000.000	1.200.000.000
	Upah Langsung	1.200.000.000	1.500.000.000	1.800.000.000
	Biaya Overhead	1.000.000.000	1.250.000.000	1.500.000.000
	Biaya Pemasaran	600.000.000	750.000.000	900.000.000
	Biaya Administrasi & Umum	400.000.000	500.000.000	600.000.000
	Biaya Operasi Lain-lain	480.000.000	600.000.000	720.000.000
	Jumlah	4.480.000.000	5.600.000.000	6.720.000.000
Biaya Tetap	Biaya Overhead Pabrik	1.500.000.000	1.500.000.000	1.500.000.000
	Biaya Pemasaran	500.000.000	500.000.000	500.000.000
	Biaya Administrasi & Umum	300.000.000	300.000.000	300.000.000
	Biaya Operasi Lin-lain	400.000.000	400.000.000	400.000.000
	Jumlah	2.700.000.000	2.700.000.000	2.700.000.000
Total Biaya		7.180.000.000	8.300.000.000	9.420.000.000

 a.        Perencanaan dan pengendalian dengan anggaran fleksibel

Pada dasarnya antara perencanaan dan pengendalian itu dua hal yang berkaitan. Perencanaan disusun untuk pengendalian, sebaliknya pengendalian dilaksanakan dalam rangka tindak lanjut perencanaan, apabila digambarkan akan tampak pada Gambar 2.1. Pada Gambar 2.1 tampak bahwa langkahlangkah perencanaan dan pengendalian saling berkaitan. Dalam langkah pelaksanaan dan pengendalian digambarkan, pertama perencanaan dibuat sebelum dilaksanakan perlu dikendalikan, kemudian pelaksanaan perencanaan dievaluasi, setelah adanya evaluasi perencanaan perlu dikoreksi dan direvisi untuk perencanaan periode berikutnya begitu prosesnya terus-menerus.

Langkah-langkah menerapkan anggaran fleksibel untuk perencanaan dan pengendalian, adalah sebagai berikut.

Pertama: Pada awal periode, perusahaan menyusun anggaran (budget) yang terdiri dari biaya variabel dan biaya tetap pada berbagai jenjang.

Kedua: Pada saat data realisasi pelaksanaan diketahui bandingkan dengan anggaran fleksibel pada tingkat kegiatan yang sama dan akan diketahui penyimpangan realitas dari anggaran.

Ketiga: Analisis seluruh penyimpangan yang terjadi dan mengevaluasi penyebabnya.

Arus Perencanaan dan Pengendalian

Contoh:

PT. LUMEN ELEKTRIK mempunyai anggaran pendapatan dan biaya operasi sebagai berikut.

Tabel 1.3

PT.LUMEN ELEKTRIK ANGGARAN PENDAPATAN DAN BIAYA PERIODE 2015 KA.PASITAS 100.000 UNIT
Jenis Uraian	Variabel / Tetap	Per Unit	Jumlah
Penjualan 100.000 Biaya Produksi Bahan Baku Upah Langsung Overhead Pabrik Overhead Pabrik Biaya Produksi Total Biaya Kotor Operasi Biaya Operasi Biaya Pemasaran Biaya Pemasaran Biaya Administrasi & Umum Biaya Administrasi & Umum Biaya Operasi Lain-lain Biaya Operasi Lain-lain Biaya Operasi Total Biaya Operasi Bersih Biaya di Luar Operasi Biaya Sewa Biaya Bunga Laba Bersih	Variabel Variabel Variabel Tetap Variabel Tetap Variabel Tetap Variabel Tetap Tetap Tetap	1.500    200    150    150    100    600    900    100      50    120      80      50      30    430    470      50      50    100    370	150.000.000   20.000.000   15.000.000   15.000.000   10.000.000   60.000.000   90.000.000   10.000.000     5.000.000   12.000.000     8.000.000     5.000.000     3.000.000   43.000.000   47.000.000     5.000.000     5.000.000   10.000.000   37.000.000

Pada akhir periode PT.LUMEN ELEKTRIK mempunyai laporan realisasi selama periode 2015 sebagai berikut.

Tabel 1.4

PT. LUMEN ELEKTRIK LAPORAN LABA-RUGI PERIODE YANG BERAKHIR 31 DESEMBER 2015
Penjualan 100.000 Biaya Produksi Bahan Baku Upah Langsung Overhead Pabrik Overhead Pabrik Biaya Produksi Total Biaya Kotor Operasi Biaya Operasi Biaya Pemasaran Variabel Biaya Pemasaran Tetap Biaya Administrasi & Umum Variabael Biaya Administrasi & Umum Tetap Biaya Operasi Lain-lain Variabel Biaya Operasi Lain-lain Tetap Total Biaya Operasi Biaya di Luar Operasi Biaya Sewa Biaya Bunga Total Biaya di Luar Operasi	90.000 Unit Laba Kotor Operasi Laba Bersih Operasi Laba Bersih	@ 1.600 19.580.000 12.880.000 13.800.000 10.500.000   9.000.000   5.500.000 12.600.000   7.500.000   5.400.000   3.000.000   5.000.000   5.000.000	144.000.000   56.760.000   87.240.000   43.000.000   44.240.000   10.000.000   34.240.000

Dari dua informasi anggaran dan realisasi tersebut maka langkah berikutnya adalah membandingkan antara kedua sumber informasi untuk mengetahui penyimpangan yang terjadi. Sebelum kita mengevaluasi lebih lanjut antara anggaran fleksibel dan realisasi, terlebih dahulu akan ditunjukkan kelemahan anggaran tetap sebagai alat perencanaan dan pengendalian, coba Anda lihat bagaimana anggaran tetap tidak memberikan gambaran yang tepat dalam evaluasi pelaksanaan dengan memperhatikan Tabel 1.5 berikut.

Tabel 1.5

PT. LUMEN ELEKTRIK PERBANDINGAN REALISASI DAN ANGGARAN TETAP PERIODE 2015
	Anggaran (100.000 Unit)	Realisasi (90.000 Unit)	Selisih Menguntungkan (M) Tidak Menguntunkan (TM)
Penjualan Biaya Produksi Bahan Baku Upah Langsung Biaya Overhead Variabel Biaya Overhead Tetap Total Biaya Produksi Laba Kotor Operasi Biaya Operasi Biaya Pemasaran Variabel Biaya Pemasaran Tetap Biaya Administrasi & Umum Variabel Biaya Administrasi & Umum Tetap Biaya Operasi Lain-lain Variabel Biaya Operasi Lain-lain Tetap Total Biaya Operasi Biaya di Luar Operasi Biaya Sewa Biaya Bunga Total Biaya di Luar Operasi Laba Bersih	150.000.000     20.000.000   15.000.000   15.000.000   10.000.000   60.000.000   90.000.000   10.000.000     5.000.000   12.000.000     8.000.000     5.000.000     3.000.000   43.000.000     5.000.000     5.000.000   10.000.000   37.000.000	144.000.000   19.580.000   12.880.000   13.800.000   10.500.000  56.760.000  87.240.000    9.000.000    5.500.000  12.600.000    7.500.000    5.400.000    3.000.000 43.000.000    5.000.000    5.000.000 10.000.000 34.240.000	6.000.000    TM     240.000     M  2.120.000     M  1.200.000     M    (500.000)   TM  3.240.000     M  2.760.000     TM  1.000.000     M    (500.000)   TM    (600.000)   TM     500.000     M    (400.000)   TM    --------------    --------------    --------------    --------------    -------------- (2.760.000)   TM

Dengan melihat perbandingan antara anggaran tetap dan realisasi pada Tabel 1.5 maka penganalisis (manajemen) bisa mengambil suatu kesimpulan yang salah, lihat saja pada penjualan yang dianggarkan sebesar Rp150.000.000,00 hanya terealisir Rp144.000.000,00 maka tampak selisih Tidak Menguntungkan sebesar Rp6.000.000,00 karena hasil jual tidak mencapai anggaran. Hal ini sebetulnya tidak benar, ketidakbenaran tersebut

disebabkan karena membandingkan dua hal yang berbeda, yaitu tolok ukur untuk 100.000 unit dibandingkan dengan realisasi yang berjumlah 90.000 unit. Contoh lain tampak pada biaya bahan baku, upah langsung dan biaya-biaya variabel lainnya. Coba Anda amati akun biaya bahan baku dalam laporan perbandingan di atas, tampak bahwa biaya bahan baku dianggarkan sebesar Rp20.000.000,00 dan realisasinya hanya sebesar Rp19.580.000,00

atau ada selisih menguntungkan sebesar Rp420.000,00. Sekarang kalua laporan menunjukkan hal yang sama, tentunya pihak yang mengeluarkan dan membeli bahan baku akan mendapat pujian karena penghematannya, hal ini sama sekali tidak benar, mengapa? Sebab apabila diteliti lebih lanjut sebenamya biaya bahan-bahan dan beberapa akun biaya lain akan menimbulkan selisih tidak menguntungkan, karena bahan baku tersebut dianggarkan Rp20.000.000,00 untuk 100.000 unit (atau per unit Rp200,00), sehingga apabila realisasinya hanya 90.000 unit, seharusnya biaya bahan baku yang dikeluarkan adalah 90.000 x Rp 200,00 = Rp18.000.000,00 atau

ada pemborosan sebesar Rp1.580.000,00 (Rp18.000.000,00 Rp19.580.000,00). Sekarang kita coba membandingkan realisasi dengan anggaran fleksibel pada kapasitas (tingkat kegiatan) 90.000 unit. Pada

kapasitas sesungguhnya 90.000 unit biaya variabel sesuai dengan sifatnya, seharusnya akan dikeluarkan sebesar 90.000 x biaya variabel per unit, sedang biaya tetap kapasitas berapa pun akan tetap jumlah totalnya. Fleksibel dengan realisasinya akan tampak seperti Tabel 1.6 berikut ini.

Tabel 1.6

PT. LUMEN ELEKTRIK PERBANDINGAN ANTARA ANGGARAN FLEKSIBEL DENGAN REALISASI KAPASITAS 90.000 UNIT
Uraian	Anggaran Fleksibel	Realisasi	Selisih	(M / TM)
Penjualan 90.000 Unit Biaya Variabel Bahan Baku Upah Langsung Overhead Pabrik Biaya Pemasaran Biaya Administrasi Umum Biaya Operasi Lain-lain Jumlah Biaya Variabel Laba Kontribusi Biaya Tetap Biaya Overhead Biaya Pemasaran Biaya Administrasi & Umum Biaya Operasi Lain-lain Biaya Sewa Biaya Bunga Jumlah Biaya Tetap Laba Bersih	135.000.000    18.000.000    13.500.000    13.500.000      9.000.000    10.800.000      4.500.000   69.300.000   65.700.000   10.000.000     5.000.000     8.000.000     3.000.000     5.000.000     5.000.000  36.000.000  29.700.000	144.000.000    19.580.000    12.880.000    13.800.000      9.000.000    12.600.000      5.400.000   73.260.000   70.740.000   10.500.000     5.500.000     7.500.000     3.000.000     5.000.000     5.000.000  36.500.000  34.240.000	9.000.000 (1.580.000)      620.000     (300.000)    ------------- (1.800.000)    (900.000) (3.960.000)  5.040.000    (500.000)    (500.000)      500.000    -------------    -------------    -------------    (500.000)  4.540.000	M TM M TM TM TM TM M TM TM M TM M

Setelah kita membandingkan realisasi dengan anggaran fleksibel maka tampak selisih yang menguntungkan dan selisih-selisih yang tidak menguntungkan dengan benar, artinya biaya-biaya seharusnya dikeluarkan secara proporsional dengan kapasitas dibebankan secara proporsional (yaitu pada kapasitas 90.000 unit), sedang biaya yang tidak dipengaruhi perubahan kapasitas dibebankan secara total tanpa perubahan.

Tabel 1.6 menunjukkan bahwa biaya-biaya variabel yang dikeluarkan lebih besar dari anggarannya yang terdiri dari biaya bahan baku, biaya overhead, biaya pemasaran, biaya administrasi dan biaya operasi lain-lain.

Sedangkan biaya variabel upah langsung bisa dihemat sebesar Rp620.000,00. Secara keseluruhan PT.LUMEN ELEKTRIK mempunyai laba bersih yang lebih besar dibandingkan dengan yang dianggarkan pada kapasitas sesungguhnya.

a.        Penyusunan anggaran fleksibel dan departemenisasi biaya

Pada perusahaan yang cukup besar, operasi perusahaan biasanya dilakukan oleh departemen (bagian). Masing-masing departemen mempunyai tanggung jawab dan wewenang individu, begitu juga dalam penentuan biaya, untuk tiap-tiap departemen mempunyai tanggung jawab penentuan biaya untuk tiap-tiap departemen masing-masing. Biaya langsung departemen jelas merupakan tanggung jawab, tetapi biaya yang tidak langsung belum tentu seluruhnya terdiri dari dua kelompok biaya, pertama biaya yang bisa dikendalikan oleh masing-masing departemen yang disebut biaya yang terkendali (Controllable Cost) dan biaya yang tidak bisa dikendalikan oleh departemen disebut biaya yang tidak terkendali (Non Controllable Cost). Penyusutan anggaran fleksibel untuk tiap-tiap departemen akan lebih bermanfaat karena bisa dipakai sebagai alat pengawasan terhadap biaya-biaya yang terjadi pada departemen-departemen dalam perusahaan, sehingga sebaiknya penyusunan dan penyajiannya terinci, memisahkan biaya yang termasuk biaya yang bisa dikendalikan departemen dan biaya yang tidak bisa dikendalikan departemen.

Contoh: Sebuah anggaran fleksibel yang disusun untuk departemen pembangkit listrik dari PT.ANGKASA bulan Mei 2015 sebagai berikut.

Tabel 1.7

PT ANGKASA ANGGARAN BIA Y A BULAN Mel 2015 DEPARTEMEN PEMBANGKIT TENAGA LISTRIK
	TBV Jam (Rp)	Biaya Tetap Per Bulan (Rp)	Tingkat kegiatan
			90% (Rp)	100% (Rp)	110% (Rp)	120% (Rp)
Biaya Terkendali Upah tak langsung Upah langsung Bahan penolong Reparasi Pemeliharaan	900 200 500   80 100	-     800.000 -  2.000.000  4.000.000	13.500.000   3.800.000   7.500.000   3.200.000   5.500.000	16.200.000   4.400.000   9.000.000   3.440.000   5.800.000	18.900.000   5.000.000 10.500.000   3.680.000   6.100.000	21.600.000   5.600.000 12.000.000   3.920.000   6.400.000
		6.800.000	33.500.000	38.840.000	44.180.000	49.520.000
Biaya Tidak Terkendali Pengawas pusat Pajak dan asuransi Depresiasi		3.200.000      800.000 25.000.000	3.200.000      800.000 25.000.000	3.200.000      800.000 25.000.000	3.200.000      800.000 25.000.000	3.200.000      800.000 25.000.000
		29.000.000	29.000.000	29.000.000	29.000.000	29.000.000
Jumlah Biaya	1.780	35.800.000	62.500.000	67.840.000	73.180.000	78.520.000

*TBV = Tarif Biaya Variabel

Meskipun dalam perhitungan anggaran fleksibel di atas disusun untuk tiap-tiap bulan, bukan berarti anggaran fleksibel harus disusun bulanan. Anggaran fleksibel juga bisa disusun berdasar batas waktu yang lain

misalnya, tri wulan, semester, tahunan dan sebagainya.

a.        Volume

 lsi pokok dari anggaran fleksibel adalah menyajikan estimasi data biaya yang ditentukan pada berbagai tingkat volume (kegiatan), berarti bahwa anggaran fleksibel mengikuti biaya yang seharusnya terjadi dengan perubahan-perubahan volume antara biaya yang bervariasi dengan volume tersebut dan biaya tetap. Untuk mengidentifikasi tingkah laku dari berbagai macam jenis biaya yang terjadi dalam departemen, yang penting adalah mengetahui apa yang disebut volume yang tersebut karena volume ini sebagai pedoman penyusunan anggaran fleksibel. Berbagai departemen yang ada dalam perusahaan dengan berbagai kegiatan dan hasil baik berupa produk maupun jasa misalnya, departemen pembangkit listrik hasilnya tenaga listrik. Departemen pemeliharaan hasilnya jasa pemeliharaan dan sebagainya. Tiap departemen mempunyai hasil yang berbeda-beda dan alat pengukur hasil yang berbeda pula dengan jumlah penghitung basil yang disebut volume.

Masing-masing departemen mempunyai volume untuk mengukur fasilitas biaya dalam pembuatan anggaran fleksibel yang berbeda-beda misalnya, jam kerja langsung, jam mesin, unit produksi dan sebagainya. Volume tersebut di dalam penyusunan anggaran fleksibel seharusnya mencerminkan hubungan yang penting (relevan) dengan hasil departemen, seperti pada contoh anggaran fleksibel di atas yaitu departemen pembangkit listrik, alat pengukuran volume adalah jam kerja buruh departemen tersebut, karena variabilitas biaya berhubungan langsung dengan jam kerja buruh, makin tinggi jam kerja buruh makin tinggi biayanya dan sebaliknya. Untuk departemen yang berbeda alat pengukur berbeda pula, karena variabilitas biayanya dipengaruhi oleh indikator yang berbeda pula.

Daftar Pustaka :

- Wilton, R. W., dan Platt, D. E. 2014. Managerial Accounting (Global Edition) 10ed. USA: McGraw-Hill Education.

- Young, D. W. 2014. Management Accounting in Health Care Organizations 3ed Edition. San Fransisco: Jossey-Bass.

Tweet